Единая группа налогоплательщиков. Взаимозависимые лица

До 2018 года консолидированные группы налогоплательщиков создаются на срок не менее двух лет (п. 7 ст. 25.2 НК РФ). При этом самостоятельное юридическое лицо не образуется. Начиная с 2018 года минимальный срок, на который может быть создана консолидированная группа, составит пять лет (п. 3 ст. 4 Закона от 28 ноября 2015 г. № 325-ФЗ).

Для созданной консолидированной группы налоговым законодательством предусмотрен ряд особенностей в части:

расчета, уплаты налога на прибыль и предоставления налоговой декларации ;

зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм налога ;

проведения камеральных (выездных) налоговых проверок ;

принудительного взыскания налога на прибыль (пеней, штрафов) и принятия обеспечительных мер .

Условия создания группы

По общему правилу консолидированную группу налогоплательщиков могут создавать российские организации, которые одновременно соответствуют следующим требованиям:

одна организация прямо и (или) косвенно участвует в других организациях. При этом доля участия в каждой из этих организаций составляет 90 и более процентов (выполнение этого условия должно быть подтверждено выписками из ЕГРЮЛ (реестров акционеров), копиями учредительных документов, расчетами доли непосредственного и (или) косвенного участия);

организации не находятся в процессе ликвидации или реорганизации (должно быть подтверждено выписками из ЕГРЮЛ);

в отношении каждой из организаций не открыто дело по банкротству (должно быть подтверждено справками, составленными организациями самостоятельно);

размер чистых активов каждой из организаций по данным последней бухгалтерской отчетности превышает размер ее уставного (складочного) капитала (должно быть подтверждено справками, составленными организациями самостоятельно на основании данных бухгалтерской отчетности);

сумма НДС и акцизов (без учета уплаченных на таможне), а также налога на прибыль и НДПИ, которые уплачены за предыдущий календарный год, в совокупности по всей группе организаций составляет не менее 10 млрд руб.;

суммарный объем выручки от продаж и прочих доходов по всей группе организаций за предыдущий календарный год по данным бухгалтерской отчетности составляет не менее 100 млрд руб.;

совокупная стоимость активов всей группы организаций на 31 декабря предыдущего года по данным бухгалтерской отчетности составляет не менее 300 млрд руб.

Все перечисленные требования должны выполняться в течение всего срока действия договора о создании консолидированной группы. Если группа уже создана и к ней присоединяется новая организация, такая организация должна удовлетворять перечисленным требованиям на дату своего присоединения. Документы, подтверждающие выполнение условий, необходимых для создания группы, должны быть актуальными: составленными не более чем за месяц до их подачи в налоговую инспекцию.

Такие правила предусмотрены пунктами 1, 2, 3, 4, 5 и 7 статьи 25.2 Налогового кодекса РФ. Дополнительные разъяснения к этим правилам приведены в письме Минфина России от 21 декабря 2011 г. № 03-03-10/120.

Запрет на вхождение в группу

Участниками консолидированной группы налогоплательщиков не могут быть:

резиденты особых экономических зон;

организации, применяющие специальные налоговые режимы;

банки (кроме случаев, когда вся консолидированная группа состоит из банков);

страховые организации (кроме случаев, когда вся консолидированная группа состоит из страховых организаций);

негосударственные пенсионные фонды (кроме случаев, когда вся консолидированная группа состоит из негосударственных пенсионных фондов);

профессиональные участники рынка ценных бумаг (кроме случаев, когда вся консолидированная группа состоит из профессиональных участников рынка ценных бумаг);

организации, которые являются участниками другой консолидированной группы налогоплательщиков;

организации, которые не являются плательщиками налога на прибыль либо использующие освобождение от него;

организации, которые занимаются образовательной и (или) медицинской деятельностью и применяют ставку налога на прибыль 0 процентов;

организации, которые платят налог на игорный бизнес;

клиринговые организации;

кредитные потребительские кооперативы;

микрофинансовые организации;

организации, являющиеся участниками свободной экономической зоны.

Такие правила установлены пунктом 6 статьи 25.2 Налогового кодекса РФ.

Договор о создании группы

Чтобы зарегистрировать консолидированную группу налогоплательщиков, необходимо:

заключить между участниками группы соответствующий договор;

выбрать ответственного участника;

зарегистрировать договор в налоговой инспекции по местонахождению ответственного участника.

Внимание : консолидированные группы налогоплательщиков, созданные в 2014-2015 годах, будут действовать только с 1 января 2018 года. Договоры, зарегистрированные в этот период, считаются незарегистрированными.

Если в 2014-2015 годах организации заключили договор о создании консолидированной группы и зарегистрировали его в налоговой инспекции, то платить налог на прибыль через ответственного участника они смогут только начиная с 2018 года. До этого налог придется платить по общим правилам.

Заморожено и расширение ранее созданных консолидированных групп. Зарегистрированные в 2014-2015 годах изменения, связанные с присоединением к группам новых участников, тоже вступят в силу с 2018 года. Исключение сделано лишь для новых участников, которые присоединяются к группе в результате реорганизации. В этих случаях группа сможет функционировать в расширенном составе с 1 января года, следующего за годом присоединения.

Договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков должен содержать следующие обязательные условия:

предмет договора;

перечень и реквизиты организаций-участников;

наименование организации - ответственного участника;

перечень полномочий, передаваемых ответственному участнику остальными участниками группы;

порядок и сроки исполнения обязанностей (осуществления прав), которые закрепляются за ответственным и остальными участниками группы в дополнение к законодательно установленным, а также ответственность за неисполнение договорных обязанностей. Например, порядок и сроки представления участниками группы ответственному участнику данных налогового учета и налоговых регистров для формирования совокупной налоговой базы, а также порядок и сроки представления ответственным участником группы сведений, необходимых для расчета налога на прибыль другим участникам (при их выходе из группы или при прекращении деятельности группы);

срок, на который создается консолидированная группа (в целых годах, но не менее двух лет), либо указание на бессрочность договора;

показатели для формирования налоговой базы по налогу на прибыль (с учетом особенностей, поименованных в ст. 288 НК РФ). Эти показатели нельзя менять в течение всего срока действия договора;

порядок приобретения права регрессного требования участников группы к ответственному участнику, а также размер такого требования (на основании п. 6 ст. 25.5 НК РФ);

способ начисления и уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль.

Договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков регулируется нормами как налогового, так и гражданского законодательства (в части, не урегулированной налоговым законодательством). Если договор содержит незаконные положения, они могут быть обжалованы в судебном порядке любым участником группы или налоговой инспекцией.

Это следует из положений пунктов 2 и 3 статьи 25.3 Налогового кодекса РФ. Состав условий, которые нужно включать в договоры о создании консолидированной группы, разъяснен в письме ФНС России от 29 ноября 2011 г. № ЕД-4-3/22492.

Регистрация договора

Регистрацию договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков организует ответственный участник группы. Необходимые документы он должен представить (лично или по почте) в налоговую инспекцию по месту своего учета. Если ответственный участник является крупнейшим налогоплательщиком, договор регистрируется по месту его учета в качестве крупнейшего налогоплательщика. Это следует из положений пунктов 1 и 5 статьи 25.3 Налогового кодекса РФ.

Ответственный участник должен представить в инспекцию следующие документы:

договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков (в двух экземплярах);

документы, которые подтверждают полномочия лиц, подписавших договор;

заявление о регистрации договора, подписанное всеми участниками создаваемой группы;

документы, подтверждающие, что участники группы соответствуют установленным требованиям (состав подтверждающих документов приведен в письме ФНС России от 29 декабря 2011 г. № АС-4-3/22569);

опись документов.

Представить перечисленные документы ответственный участник должен не позднее 30 октября года, предшествующего тому, начиная с которого налог на прибыль будет рассчитываться в целом по консолидированной группе.

В течение одного месяца с даты приема документов налоговая инспекции должна:

либо зарегистрировать договор и в течение пяти рабочих дней сообщить об этом налоговым инспекциям по месту учета остальных участников консолидированной группы (и их обособленных подразделений), а ответственному участнику направить договор с отметкой о регистрации;

либо принять мотивированное решение об отказе в регистрации договора и в течение пяти рабочих дней отправить копию решения ответственному участнику. Закрытый перечень оснований для отказа в регистрации договора приведен в пункте 11 статьи 25.3 Налогового кодекса РФ.

Если в ходе проверки документов налоговая инспекция обнаружит устранимые ошибки, ответственный участник получит уведомление с предложением их исправить. Устранить ошибки нужно в течение одного месяца с даты приема документов на регистрацию договора.

Консолидированная группа считается созданной с 1 января года, следующего за тем, в котором договор о ее создании был зарегистрирован (п. 10 ст. 25.3 НК РФ).

Если ответственный участник получил решение об отказе в регистрации договора, он вправе:

либо обжаловать его в общем порядке с учетом положений статей 137-142 Налогового кодекса РФ;

либо повторно представить документы на регистрацию.

Это следует из пунктов 6-9, 12-14 статьи 25.3 Налогового кодекса РФ и письма ФНС России от 29 декабря 2011 г. № АС-4-3/22569.

Прекращение договора

Действие договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков может быть прекращено по решению участников группы (добровольно) или в принудительном порядке.

Условия прекращения действия договора представлены в таблице .

Изменения договора

В зарегистрированный договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков можно вносить изменения. Причем в ряде случаев это необходимо делать в обязательном порядке.

Изменения в договор вносятся в два этапа:

сначала со всеми участниками группы (включая выбывающих и присоединяющихся участников) заключается соглашение об изменении договора (либо принимается решение о продлении срока действия договора, если изменения касаются только этого);

Об этом сказано в пунктах 1-4 статьи 25.4 Налогового кодекса РФ.

Регистрация изменений

Для регистрации изменений (продления срока действия) договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков ответственный участник должен подать в налоговую инспекцию следующие документы:

уведомление о внесении изменений в договор;

соглашение о внесении изменений (в двух экземплярах), а если договор продлевается - решение о продлении срока действия договора (в двух экземплярах);

документы, которые подтверждают полномочия лиц, подписавших от участников соглашение;

Подавать на регистрацию соглашение об изменении договора (решение о продлении срока действия договора) нужно в строго установленные сроки, а именно:

если к группе присоединяется новый участник (кроме случаев, когда он образовался при реорганизации старого участника) - не позднее 30 ноября года принятия решения о присоединении;

если договор продлевается - не позднее одного месяца до истечения срока действия договора;

если договор изменяется по иным обстоятельствам - не позднее одного месяца с даты возникновения таких обстоятельств.

В течение 10 дней с даты приема документов налоговая инспекции должна:

либо зарегистрировать изменения, а ответственному участнику направить соглашение об изменении договора (решение о продлении срока действия договора) с отметкой о регистрации;

либо отказать в регистрации изменений (закрытый перечень оснований для отказа поименован в п. 7 ст. 25.4 НК РФ).

Такой порядок установлен пунктами 4, 5 и 6 статьи 25.4 Налогового кодекса РФ.

Вступление изменений в силу

Сроки вступления в силу изменений к договору о создании консолидированной группы налогоплательщиков представлены в таблице .

О введении нового понятия «консолидированная группа налогоплательщиков» говорят давно, однако закон был принят только в ноябре 2011 года. Применение нового порядка будет возможно с 1 января 2012 года. И.А. Баймакова, в предлагаемой вашему вниманию статье рассмотрит основные положения новой главы 3.1 «Консолидированная группа налогоплательщиков» НК РФ и Федерального закона от 16.11.2011 № 321-ФЗ, внесшего изменения в НК РФ в связи с введением упомянутой главы.

Что такое консолидированная группа налогоплательщиков?

Консолидированная группа налогоплательщиков - добровольное объединение плательщиков налога на прибыль организаций на основе договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков в порядке и на условиях, которые предусмотрены НК РФ , в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности данных налогоплательщиков (п. 1 ст. 25.1 НК РФ).

Цели создания консолидированной группы

В случае создания консолидированной группы налогоплательщиков подлежит определению консолидированная налоговая база по налогу на прибыль, которая определяется как арифметическая сумма доходов всех участников этой группы, уменьшенная на арифметическую сумму расходов всех ее участников.

При этом отрицательная разница в соответствии с главой 3.1 НК РФ признается убытком консолидированной группы налогоплательщиков.

Учитывая, что в результате суммирования полученных доходов и расходов всех участников группы в полученном результате уже будут учтены полученные убытки в отношении одной или нескольких организаций, входящих в состав группы, то при создании консолидированной группы налогоплательщиков могут быть оптимизированы суммы налога на прибыль, подлежащие уплате в бюджет.

В качестве дополнительного преимущества стоит отметить, что участники консолидированной группы налогоплательщиков не представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего учета, если не получают доходов, не включаемых в консолидированную налоговую базу этой группы. К таким доходам, относятся доходы, облагаемые по иным ставкам, либо доходы в случае удержания и уплаты налога на прибыль у источника выплаты.

Налоговая отчетность, а также уплата налога производится по всей группе ответственным участником группы, на основании данных налогового учета, полученных от остальных участников консолидированной группы налогоплательщиков.

Условия создания консолидированной группы и участия в ней

Условия, предъявляемые для создания группы и участия в ней в настоящее время довольно жесткие. В связи с этим, можно предположить, что создание консолидированных групп налогоплательщиков будет единичным явлением.

К основным ограничениям при создании консолидированной группы следует отнести следующие:

консолидированная группа может быть создана организациями при условии, что одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в уставном (складочном) капитале других организаций и доля такого участия в каждой такой организации составляет не менее 90 процентов (п. 2 ст. 25.2 НК РФ);
совокупная сумма НДС, акцизов, налога прибыль организаций и НДПИ за предшествующий период (без учета сумм НДС, связанных с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза) должна составлять не менее 10 млрд руб. (подп.1 п. 5 ст.25.2 НК РФ);
суммарный объем выручки (по всем в совокупности организациям) за предшествующий период должна составлять не менее 100 млрд руб. (подп.2 п.5 ст.25.2 НК РФ);
совокупная стоимость активов должна составлять не менее 300 млрд руб. (подп.3 п.5 ст. 25.2 НК РФ).

Участниками консолидированной группы налогоплательщиков могут быть только организации, уплачивающие налог на прибыль в «общем порядке». Т. е. не могут быть участниками консолидированной группы организации:

применяющие специальные налоговые режимы,
являющиеся резидентами особых экономических зон,
имеющие освобождение по уплате налога на прибыль.

Банки, страховые организации, профессиональные участники рынка ценных бумаг, негосударственные пенсионные фонды могут создавать консолидированные группы в рамках своих профессиональных интересов. Например, банк может входить только в ту консолидированную группу налогоплательщиков, в которой все участники группы являются банками.

Порядок создания консолидированной группы

Деятельность консолидированной группы осуществляется на основании положений главы 3.1 НК РФ и договора о создании группы, требования к которому определены статьей 25.3 НК РФ . Группа может создаваться на срок не менее двух лет.

В договоре о создании группы налогоплательщиков на одного из участников возлагается обязанность по исчислению и уплате налога на прибыль по консолидированной группе.

Данный участник осуществляет те же права и несет те же обязанности, что и налогоплательщики налога на прибыль.

Договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков подлежит регистрации в налоговом органе по месту нахождения организации - ответственного участника группы.

Порядок предоставления договора на регистрацию определен в пункте 6 статьи 25.3 НК РФ. Для уплаты налога на прибыль по консолидированной группе необходимо с 1 января следующего года предоставить договор и документы на регистрацию не позднее 30 октября текущего года.

Таким образом, для применения нового порядка с 1 января 2013 года подать документы в налоговый орган следует до 30 октября 2012 года. При этом ограничения, рассмотренные выше, определяются по результатам деятельности за 2012 год.

При этом «доля прибыли каждого участника консолидированной группы налогоплательщиков и каждого из их обособленных подразделений в совокупной прибыли этой группы определяется ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого участника или обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества» (п. 6 ст. 288 НК РФ).

Соответственно величина прибыли определяется исходя из полученной доли прибыли и полученной совокупной прибыли консолидированной группы налогоплательщиков.

При перечислении суммы налога (авансового платежа) в бюджеты ответственный участник должен руководствоваться следующим принципом:

уплата налога (авансового платежа) в федеральный бюджет осуществляется по своему местонахождению без распределения сумм по участникам группы;
уплата налога в бюджеты субъектов РФ осуществляется исходя из прибыли, приходящейся на каждого участника консолидированной группы и налоговой ставки, действующей на территориях, где расположены соответствующие участники консолидированной группы.

В случае неуплаты (неполной уплаты) налога на прибыль ответственным участником группы пунктом 11 статьи 47 НК РФ предусмотрен специальный порядок взыскания налога:

в первую очередь, взыскание производится за счет наличных денежных средств и денежных средств в банках ответственного участника группы;
во вторую очередь, взыскание производится за счет наличных денежных средств и денежных средств в банках участников группы;
в третью очередь, взыскание производится за счет иного имущества ответственного участника;
в четвертую очередь, взыскание производится за счет иного имущества участников группы.

Особенности проведения налоговых проверок по консолидированной группе

В целом камеральная проверка по консолидированной группе налогоплательщиков проводится в обычном порядке, предусмотренном НК РФ , на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представляемых ответственным участником группы, а также на основании документов, имеющихся у налогового органа.

При необходимости истребования дополнительных документов налоговый орган запрашивает документы только у ответственного участника.

Все необходимые пояснения и документы по консолидированной группе налогоплательщиков налоговому органу по запросу представляет ответственный участник этой группы.

Порядок проведения выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков определен новой статьей 89.1 НК РФ .

Обратим внимание на следующие моменты:

1. Проверка может быть проведена на территории (в помещениях) любого участника группы. Если возможности предоставить помещение для проведения проверки нет, то проверка проводится по месту нахождения налогового органа.

2. Решение о проведении проверки консолидированной группы выносит налоговый орган, осуществивший постановку на учет ответственного участника группы.

3. Проверка может проводиться по всем участникам группы.

4. Параллельно могут проводиться самостоятельные проверки участников группы по налогам, которые не подлежат исчислению и уплате данной консолидированной группой.

5. Срок проведения проверки - 2 месяца. Но срок проверки может быть увеличен на число месяцев, равное числу участников группы, но не более одного года.

6. Документы, истребуемые проверяющими, подлежат предоставлению в течение 20 дней.

7. Акт по результатам выездной налоговой проверки должен быть подготовлен в течение трех месяцев со дня составления справки о проведенной проверке. Акт вручается ответственному участнику группы в течение 10 дней с момента его составления.

8. Письменные возражения предоставляются ответственным участником группы в налоговый орган в течение 30 дней с момента получения акта.

В завершении краткого обзора новых положений НК РФ , связанных с введением консолидированной группы налогоплательщиков, следует обратить внимание на распределение ответственности в случае неуплаты или неполной уплаты налога на прибыль ответственным участником консолидированной группы в случае сообщения ему недостоверных данных (несообщения данных).

Пунктом 4 статьи 122 НК РФ предусмотрено, что в случае если неправильное исчисление суммы налога на прибыль и, соответственно, неполная его уплата вызвана сообщением недостоверных данных (несообщением данных), повлиявших на полноту уплаты налога участником консолидированной группы налогоплательщиков, то данное обстоятельство не признается правонарушением.

Ответственность в данном случае новой статьей 122.1 НК РФ возложена на участника группы, предоставившего недостоверные данные. За данное нарушение предусмотрена ответственность в размере 20 % от неуплаченной суммы налога либо 40 %, если деяния совершены умышленно.

Заключение

Практика уплаты налога по совокупности деятельности нескольких организаций отдельных юридических лиц нова для РФ.

Насколько успешен будет предложенный подход, покажет время. Можно предположить, что в случае успешной реализации нововведения, предусмотренные настоящим законом требования к консолидированным группам будут снижены, и возможность уплаты налога на прибыль по суммарным результатам работы будет доступна более широкому кругу налогоплательщиков.

В статье ниже мы ознакомимся с таким явлением, как консолидированная группа налогоплательщиков. Понятие и цели создания такого объединения опишем, а также узнаем, насколько это выгодно для предпринимателей.

Понятие консолидированной группы

Наверное, только глупый бизнесмен не стремится минимизировать свои обязательства перед государством легальным путем, находя различные лазейки в действующем законодательстве.

Несколько лет назад был введен такой термин, как консолидированная группа налогоплательщиков. Пример подобного объединения можно наблюдать на таких крупнейших холдингах, как "Роснефть" и "Газпром". Почему они? Потому что это удобно, выгодно и вполне законно.

Итак, консолидированная группа налогоплательщиков - это весьма специфическое объединение, которое характерно добровольными договоренностями плательщиков налога на прибыль. Весьма интересным такой синдикат является потому, что деятельности могут распределять обязательства как по предметной направленности, так и скооперировать их в единое целое, тем самым воссоздав единый филиал. Ярким примером последнего является консолидированная группа налогоплательщиков "Роснефть".

Также не стоит забывать о том, что при подобных объединениях немалую роль играет императивная форма управления и ее реализация в целом. А это также влечет за собой юридическую субъективность правовых процессов в виде зоны ответственности того или иного участника такой организации, как консолидированная группа налогоплательщиков. Плюсы и минусы всегда присутствуют, поэтому нельзя однозначно сказать, что подобные объединения - это всегда хорошо, поскольку имеется масса подводных камней, которые мы и постараемся вывести наружу.

Классификация консолидированных групп

За несколько лет реализации данного проекта самое время более предметно подходить к рассмотрению его как такового. Поэтому можем смело заявлять, что консолидируемая группа налогоплательщиков в качестве финансового института имеет некие разновидности, которым присущи те или иные особенности.

Различать их между собой можно как по классификации налоговых обязательств, так и по отраслям деятельности, и даже типологии скооперированных плательщиков. Однако, как показывает практика, наиболее приближенной к нашей реальности будет распределение групп согласно разновидностям обязательств перед бюджетом. Несомненно, наиболее значимыми и популярными среди консолидированных объединений являются и прибыль.

На втором месте среди сгруппированных плательщиков государственных обязательств можно выделить организации с комплексной структурой управления (консолидированная группа налогоплательщиков "Газпром"), в которых головной офис принимает на себя ответственность за выплату обязательств подчиненных филиалов в частичной или полной мере. Чаще всего в данном случае под группировку попадает именно налог на прибыль, поскольку он является наиболее весомым среди прочих выплат.

Консолидированная группа налогоплательщиков - что это такое в целевом сегменте?

Если уж учредители предприятий и приняли решение объединиться, то в таком случае, как говорится, все радости и горести они обязаны делить поровну. Так, например, базой для уплаты налога на прибыль будет выступать обычная арифметическая сумма всех доходов участников группы за вычетом скооперированных их расходов. При этом если в итоговом счете база окажется суммой отрицательной, то принято считать, что объединение в этом отчетном периоде сработало с убытком. Иными словами, если какое-то из группы предприятий будет занимать значительную долю своими оборотными фондами, и при этом не иметь прибыли, то сей факт может сыграть решающую роль при вычислении базы налогообложения.

Поэтому следует уяснить, что консолидированная группа налогоплательщиков - это прямая дорога к оптимизации путей начисления и выплаты собственных обязательств перед государственной казной.

Еще одним дополнительным и весьма приятным бонусом в перечне целей для объединения является тот факт, что любой из участников скооперированной организации не подает обособленных декларативных данных в фискальные органы, если не имеет прочих доходов, не включенных в консолидацию. К данной категории можно причислить прибыль по прочим ставкам, а также иную выручку, возникающую в результате удержания или перечисления непосредственного налога на прибыль.

Поэтому упрощенная система подачи налоговой отчетности - довольно весомая причина для того, чтобы объединиться в консолидированную группу. Уровень допущения ошибок при составлении деклараций в таком случае снизится во столько раз, сколько субъектов хозяйствования скооперированы в определенной организации. Согласитесь, куда проще показать в отчетности результаты деятельности филиалов, нежели обособленных структур с полноценной административной ответственностью.

Условия для создания

Дело в том, что консолидируемая группа налогоплательщиков может быть создана на довольно обособленных условиях, заключающихся в повышенных требованиях к субъектам хозяйственной деятельности. Поэтому сейчас можно отметить тот факт, что как таковых скооперированных организаций не так уж и много, несмотря на различные пожелания предпринимателей. Согласно действующему законодательству, а именно ст. 25 Налогового кодекса Российской Федерации, основные ограничения по созданию консолидированных групп заключаются в следующем:

Если в составе скооперированной группировки присутствует такая головная фирма - ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков, которая владеет внушительной долей уставного капитала прочих участников (на данный момент минимальный порог доли составляет 90% от общей массы фонда).
Общая сумма уплаченных в государственную казну различных акцизов и сборов, а также налога на добавленную стоимость должна составлять не менее 10 млрд. российских рублей, при этом в данную совокупность не включаются различные обязательства, перечисленные в фонд фискальных органов за различные сделки экспортно-импортного характера.
Общая сумма полученной совокупной организацией выручки не должна быть меньше, чем 100 млрд. российских рублей.
Как оборотные, так и необоротные активы должны быть в общей сумме оценены более чем на 300 млрд. российских рублей.

Вдобавок ко всему прочему, объединиться в консолидированную группу могут только лишь те налогоплательщики, которые не освобождены от уплаты налога на прибыль, не осуществляют свою деятельность в особых экономических зонах, а также выплачивают свои обязательства перед государством на общепринятых основаниях, безо всяких особых режимов и упрощений.

Процедура создания

Поскольку консолидированная группа налогоплательщиков - это полностью контролируемое государством объединение, то и порядок ее создания регулируется действующим законодательством, а именно - ст. 25 НК РФ. Как правило, при утвержденном перечне участников организации заключается договор о ее создании, при этом срок действия он должен иметь не менее чем два календарных года.

Из членов группы выбирается ответственный субъект предпринимательской деятельности, за которым закрепляются все действующие права и обязанности по выплате начисленной общей суммой налогов и сборов, при этом данное лицо обладает теми же полномочиями, какими и принято наделять самого стандартного плательщика налога на прибыль. Составленный документ регистрируется в том фискальном органе, который находится по месту регистрации выделенного предприятия.

Поскольку создавать консолидированную группу налогоплательщиков принято с начала нового отчетного года, то об ознакомлении с документами следует позаботиться заранее: согласно действующему законодательству подать их в соответствующие налоговые организации необходимо до 30 октября предшествующего периода. Сам же правильно оформленный договор допускается предоставлять до 1 января, то есть до даты, с которой объединение планирует начать свою совместную деятельность.

Обязательства участников перед государством

Как было отмечено ранее, налогообложение консолидированной группы налогоплательщиков осуществляется посредством взаимодействия ответственного участника с фискальными органами по месту юридической регистрации. При этом должный резерв, предназначенный для перечисления средств в государственный бюджет, выплачивается членами объединения выбранному субъекту хозяйствования в соответствии с установленной заранее периодичностью. При этом, согласно действующему законодательству, а именно - ст.251 и ст.270 Налогового кодекса Российской Федерации, полученные ответственным участником финансовые поступления не считаются доходом от предусмотренной уставом деятельности.

Саму же базу прибыли для исчисления налогообложения вправе определять выделенный субъект хозяйствования для прочих участников группы. Расчет этот делается исходя из среднесписочных данных количества работников и суммарной стоимости основных фондов при учете амортизационных начислений.

Когда дело доходит до непосредственной выплаты налогов и пошлин, то избранный субъект предпринимательской деятельности должен соблюдать следующие принципы:

перечисление денежных средств на стадии аванса осуществляется исходя из местонахождения ответственного участника, а это значит, что они никак не распределяются между членами группы;
при наличии фактической базы для налогообложения прибыли средства перечисляются в казну фискальных органов по местонахождению каждого из членов кооперации с расчетом доли всех участников в фонде кооперации, о чем и говорит понятие консолидированной группы налогоплательщиков как таковое.

Если же обязательства были выплачены не в полной мере, то взыскание недостающих средств осуществляется, в первую очередь, из свободных средств с избранного члена объединения, после - с прочих участников, ну и, в последнюю очередь, в соответствующем порядке за счет имеющегося имущества.

в консолидированных группах

Когда речь идет об обычной камеральной проверке, то она ничем не отличается от проводимых на прочих предприятиях. За основу берутся поданные отчетные декларации и прочие уточняющие документы. Однако в том случае, если для полноты исследуемой информации не хватает каких-либо актов о подтверждении тех или иных хозяйственных операций, то предоставляет их ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков в ответ на запрос фискальных органов. Отвечает на любые вопросы и оказывает различного рода уточнения только лишь избранный член объединения.

Что касается выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков, то она регулируется действующим законодательством - ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации. В данном нормативно-правовом акте можно выделить следующие ключевые аспекты:

процедура проводится на абсолютно любой территории, принадлежащей одному из членов объединения;
инициировать выездную налоговую проверку может лишь тот фискальный орган, который расположен по местонахождению ответственного участника организации, при этом проверяться могут все без исключения входящие в группу субъекты хозяйствования;
не запрещается проводить параллельные идентичные процедуры относительно прочих участников, направленные на те налоги, которые не входят в состав объединения;
результаты проверки предоставляются избранному члену организации, при этом он же имеет полное право в установленный законодательно срок выдвинуть различного рода возражения.

Консолидированная группа налогоплательщиков: плюсы и минусы

Как мы уже обсуждали выше, консолидация налогоплательщиков - это не всегда хорошо, но, тем не менее, давайте выделим положительные стороны данного явления:

Предпринимателю выгоден тот факт, что при объединении в группы исключается любой контроль со стороны государства относительно как такового.
Да и в общем желание применить его на практике у субъектов хозяйствования пропадает потому, что в фискальные органы подается скооперированная налоговая отчетность нескольких предприятий.
Отсюда вытекает еще одна положительная особенность - сокращается время на проведения различного рода процедур административного характера.
Государству тоже хорошо - таким образом можно сократить затраты, направленные на контроль установления рыночных цен на продукцию.

Но мы должны понимать, что одни преимущества - это утопия, поэтому имеется также ряд негативных сторон:

Если у предприятия нет практики по созданию консолидированной группы, то это довольно сложная комплексная процедура, и существует достаточно высокий риск сделать что-либо неправильно.
Подобные организации могут функционировать гораздо дольше, чем этого хотелось. И если что-то пойдет не так, то не стоит забывать: согласно действующему законодательству, консолидированные группы налогоплательщиков в России могут действовать не менее двух лет.
Расторгнуть договор об объединении (если не истек срок действия) можно лишь по решению суда, при этом должны иметься существенные причины.

Кому можно осуществить консолидацию

Итак, как уже было выше сказано, консолидированная группа налогоплательщиков - это довольно сложная структура, которую не так-то просто создать, и сделать это может далеко не каждый субъект хозяйственной деятельности. Ранее мы также перечислили ряд финансовых условий, которым должны соответствовать предприятия для того, чтобы объединиться в организацию для упрощения собственной деятельности в отношении налогообложения.

Помимо всего прочего, стоит также отметить, что создавать консолидированные группы и участвовать в них могут лишь те предприятия, которые на данный момент не претерпевают реорганизационных существенных изменений, и не находятся в стадии полной или частичной ликвидации. Также на субъекты хозяйствования не должны быть возбуждены уголовные дела любого характера, а уровень их чистого дохода по отдельности не должен быть меньше заявленного в отчетности размера уставного капитала.

При этом необходимо также акцентировать внимание на том, что все вышеперечисленные условия обязаны соблюдаться на протяжении всего периода существования консолидированной группы налогоплательщиков. В противном случае договор будет расторгнут по инициативе фискальных органов согласно решению суда.

Кто не сможет осуществить консолидацию

Итак, мы выяснили, что консолидированной группой налогоплательщиков признается то объединение субъектов хозяйствования, каждый член которого соответствует заявленным требованиям.

Помимо всего прочего, действующее законодательство Российской Федерации выделяет и ряд представителей предпринимательства, которым никогда не стать подобной организацией. Таковыми являются:

субъекты хозяйствования, которые зарегистрированы и осуществляют свою основную деятельность на территории особых экономических зон;
предприятия, к деятельности которых применены обособленные налоговые режимы;
те представители бизнеса, которые уже входят в иную консолидированную группу налогоплательщиков;
организации, которые не имеют перед государством обязательств по уплате налога на прибыль;
те юридические лица, прибыль которых облагается нулевой ставкой, иными словами - медицинские и образовательные учреждения;
субъекты хозяйствования, занимающиеся игорным бизнесом;
предприятия, занимающиеся клиринговой деятельностью.

Помимо этого, действующее законодательство предусматривает особые условия для объединения в консолидированные группы налогоплательщиков субъекты хозяйствования, которые можно отнести к финансовым учреждениям, страховым компаниям, участникам рынка ценных бумаг, а также пенсионным фондам негосударственного характера. Такие предприниматели могут создавать собственные организации, но при этом участники должны быть задействованы в одной отрасли.

Предприятия, функционирующие на рынке, несут определённую ответственность перед государством. Речь идёт о налогах. Ни для кого не секрет, что физические и юридические лица должны вносить обязательные платежи в казну государства, в данном случае Российской Федерации. Конечно, главная цель организации - получение прибыли. Компания теряет определённую часть дохода, добросовестно исполняя свои обязательства. Кроме самой оплаты необходимо вести отчётность поквартально, которая впоследствии проверяется соответствующими органами. В 2012 году в России ввели новый закон, позволяющий организации немного сэкономить. Благодаря этому акту, уменьшается персональная ответственность по уплате налога, а также снижается сумма отчислений.

Консолидированная группа налогоплательщиков - это объединение юридических лиц на добровольной основе, целью которого является снижение налога на прибыль. Именно об этом пойдёт речь в нашей статье.

Понятие

В принципе, выше мы сказали о главном предназначении такого формирования. Все хотят зарабатывать больше, а путём создания такого объединения можно добиться желаемого результата. Мало того, никакого нарушения закона, всё чисто и прозрачно, при этом государство тоже имеет свою выгоду. Будут создаваться новые предприятия, от успешного функционирования которых зависит уровень экономики страны.

Консолидированная группа налогоплательщиков - это небольшая корпорация нескольких компаний, в рамках которой налог на прибыль определяется при помощи общей налоговой базы. Другими словами, во время расчёта необходимо принимать во внимание расходы и доходы всех предприятий, входящих в группу. Убытки фирм также считаются в общем эквиваленте, и поэтому сумма налога в итоге становится значительно меньше, чем была для отдельно взятой компании.

Участник консолидированной группы налогоплательщиков - это компания, которая является частью объединения и соответствует необходимым критериям. В одной группе может быть несколько участников, которые преследуют одну цель - заработать больше денег и меньше отдать.

Требования к созданию консолидированной группы

Безусловно, сэкономить на налогах хотят все, но чтобы вступить в это объединение, необходимо выполнить ряд условий. Основное требование: ответственный участник формирования прямо или косвенно должен управлять 90% частей уставного капитала каждого участника. Очень важно, чтобы эта ситуация не менялась всё время существования объединения. Для точного определения доли в уставном капитале необходимо тщательно изучить статью 105 Налогового кодекса России.

Кроме этого, выделяют следующие условия создания консолидированной группы налогоплательщиков:

у каждой организации величина чистых активов должна превышать величину уставного капитала;
компания должна получать за год выручку в размере 100 млрд рублей и более (эта сумма может достигаться путем реализации товаров, предоставления услуг);
сумма общих налогов, уплаченных в законном порядке, не должна быть меньше 10 млрд рублей;
необходимо, чтобы все активы в балансе имели общую стоимость, равную 300 млрд рублей или более.

Само собой, что все участники объединения не должны находиться на этапах ликвидации, реорганизации или банкротства. Консолидированной группой налогоплательщиков признается формирование, созданное минимум на два года. В некоторых обстоятельствах возможно прекращение действия объединения, об этом подробнее поговорим ниже.

Факторы, не позволяющие организациям вступить в консолидированную группу

Как и во всех правилах, здесь есть свои исключения. Консолидированные группы налогоплательщиков в России создаются всё чаще. Однако далеко не каждая компания может принять участие в этом объединении. Это:

клиринговые фирмы;
страховые компании;
участники свободных экономических зон;
потребительские кооперативы, ориентированные на кредитную деятельность;
организации, которые уже состоят в других консолидированных группах;
микрофинансовые фирмы;
учреждения медицинского и образовательного характера, которые используют нулевой процент на прибыль;
те, кто платит налоги на игорный бизнес.

Многие спросят: а как же банки и другие негосударственные учреждения? Данные организации могут быть участниками объединения только в том случае, если остальные его члены являются аналогичными предприятиями.

Основной участник группы

Как уже было сказано, чтобы создать консолидированное объединение, необходим ответственный участник, который будет управлять 90% уставного капитала. Разберём подробнее это юридическое лицо. Ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков - это та организация, которая считается инициирующей стороной договора о создании формирования. Именно это предприятие обязано выплачивать общий налог на прибыль и предоставлять отчётность в соответствующий орган.

Однако данное юридическое лицо обладает теми же правами и обязанностями, что и обычный налогоплательщик. Тот факт, что именно конкретная фирма является ответственным участником, доказывает зарегистрированный договор о «рождении» группы. Компания должна взять на себя ответственность при регистрации официальной бумаги. В случае, если фирма является одновременно и наиболее крупным налогоплательщиком, вся процедура происходит в том налоговом учреждении, где обслуживается данный участник.

Договор консолидированной группы налогоплательщиков

Чтобы документально подтвердить создание консолидированного объединения, необходимо провести регистрацию в налоговом органе. Этим должен заниматься ответственный участник. Необходимо собрать весь пакет официальных бумаг. В него входят:

договор о создании консолидированной группы (в двух экземплярах);
заявление о создании, где будут представлены подписи всех участников будущей консолидированной группы;
бухгалтерские и финансовые документы, которые подтвердят права организаций принимать участие в формировании.

Все бумаги должны быть подписаны ответственным участником группы. Перечень документов необходимо представить в налоговый орган до 30 октября, чтобы уже со следующего года предприятия функционировали в рамках новой системы налогообложения. Соответствующий орган в течение месяца принимает решение о формировании группы.

В случае обнаружения мелких недочётов, которые можно устранить в определённый срок, налоговая служба даёт шанс предприятиям исправить все ошибки. Если всё в порядке, то объединение регистрируется, и в течение пяти дней выдаётся один экземпляр договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков.

После этого осуществляются дополнительные проверки подлинности данных, представленных в налоговую службу. Если нарушений не выявлено, то с 1 января следующего года консолидированная группа официально признаётся сформированной, и с этого момента предприятия будут работать в рамках новой системы налогообложения.

Отказ в оформлении договора

После того как ответственный участник собрал все необходимые документы и подал в соответствующий орган, компании ждут решения. Это может быть одобрение или отказ. Если ответ отрицательный, то налоговая служба обычно не объясняет причину. Её должны выявить юридические лица самостоятельно, и в будущем при желании подать повторную заявку. Вообще перечень причин, по которым получен отказ, является закрытым.

Чаще всего налоговая отказывает:

если один из участников консолидированного объединения не соответствует требованиям;
если договор о создании группы составлен неверно;
если был нарушен срок подачи заявления, были найдены нарушения, которые ответственный участник не смог устранить за определённое время;
если в договоре стоят подписи неуполномоченных лиц.

Отказ налогового органа не ставит крест на стараниях юридических лиц, заявку можно подать повторно. Иногда встречаются ситуации, когда компании пишут жалобу, и она удовлетворяется. В случае ошибки налоговой регистрация происходит в том же порядке, только заявление будет принято.

Консолидированной группой налогоплательщиков признается объединение, отвечающее всем требованиям и зарегистрированное в срок.

Изменение в договоре

В процессе функционирования консолидированной группы налогоплательщиков возможно изменение договора. Это происходит при наступлении следующих случаев:

какой-либо из участников находится на стадии ликвидации;
член объединения собирается проводить реорганизацию;
в группу вступает ещё одна организация;
участник собирается покинуть формирование;
продлить срок действия договора.

Чтобы внести изменения в соглашение, необходимо создать отдельный лист, его подпишут все организации консолидированных групп налогоплательщиков, которые недавно присоединились. Эта бумага также отправляется в налоговый орган для проведения проверки.

Чтобы изменения были приняты, необходимо представить в соответствующую службу:

документ о проведённых изменениях;
сообщение в двух экземплярах с подписями участников;
документы, которые утверждают полномочия подписавшихся лиц;
документы, подтверждающие тот факт, что все предприятия отвечают установленным требованиям.

Оформление изменений осуществляется в течение десяти дней, после чего на руки уполномоченному лицу выдаётся один экземпляр соглашения о регистрации. Этот документ вступает в силу с начала следующего года. Если добавились новые участники, то налог на прибыль организаций консолидированных групп налогоплательщиков изменится с 1 января.

Если к оформлению соглашения привели другие причины, то изменения вступают в силу в установленную дату, но не раньше срока регистрации.

Отказ от оформления изменений

Что касается отрицательного решения налогового органа о регистрации соглашения, то тут представлен перечень возможных причин. Стоит отметить, что отказ в этом случае приходит намного реже, чем при оформлении договора.

Итак, основными причинами являются следующие:

подписи на документах сделаны неуполномоченными лицами;
наблюдаются нарушения в соблюдении определённых условий;
были нарушены сроки представления документов в налоговую службу;
не все официальные бумаги были представлены.

Налогообложение консолидированной группы налогоплательщиков значительно отличается от других организаций. Поэтому некоторые предприятия, которые соответствуют всем необходимым требованиям, имеют желание присоединиться к этому объединению.

Оформление изменений в договоре - нередкий случай, и большинство компаний на рынке уже знают порядок подачи соглашения и срок рассмотрения. Поэтому отказов в принципе быть не должно, кроме тех случаев, когда ошибся ответственный участник группы. Налог на прибыль для консолидированной группы налогоплательщиков будет значительно ниже, чем обязательный платёж каждого члена в отдельности.

Принятие нового члена в объединение и порядок выхода из него

Рассмотрим принятие нового участника в формирование. Так как налоги консолидированной группы налогоплательщиков отличаются от других компаний, становится всё больше заявок на принятие в объединение. Главным условием является соответствие всем установленным требованиям. Кроме того, все остальные участники группы должны быть согласны на пополнение в их рядах. Только после того как представители всех компаний поставят подписи, можно подавать заявление в налоговую службу. Если в ходе проверки выяснится, что организация не подходит для членства в группе, придёт отказ.

В случае ухода участника из консолидированного объединения у него появляются определённые обязательства:

заплатить налог на прибыль за тот период, в котором предприятие уже не считалось членом группы;
изменить политику уплаты налогов с отчётной даты;
представлять в налоговый орган декларации за периоды, когда фирма не являлась участником формирования.

Права и обязанности членов объединения

Консолидированная группа налогоплательщиков - это добровольное объединение организаций, которые платят налог на прибыль. Основной его целью является уплата налога на прибыль по пониженной ставке.

Как в каждой группе, все члены консолидированного формирования обладают своими правами и обязанностями. Для начала поговорим об ответственном участнике объединения. Итак, в перечень его прав входит:

представление в налоговый орган отчётов и пояснений, связанных с уплатой обязательных платежей;
присутствие во время выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков;
участие в рассмотрении дел объединения;
получение информации о членах консолидированного формирования, которая фактически является налоговой тайной;
обжалование результатов выездных проверок.

Что касается обязанностей:

ведение отчётов и деклараций с последующим представлением в налоговую службу;
подача заявление о создании консолидированной группы, а также соглашения в случае изменений;
если объединение перестаёт существовать, предоставление полной информации о выплатах налога на прибыль;
в случае невыполнения обязательств нужно оплатить штрафы.

Теперь рассмотрим права и обязанности организаций, которые являются обычными участниками. Среди прав можно выделить:

обжалование актов фискалов в вышестоящие органы;
исполнение обязанностей в добровольном порядке;
участие в налоговых проверках в своей организации.

Среди обязанностей члена консолидированного объединения привлекают внимание:

представление всей информации об уплаченном налоге на прибыль;
в случае неисполнения обязанностей - оплата штрафных санкций;
если есть подозрение на нарушение условий договора, незамедлительное информирование об этом ответственного участника;
ведение собственного отчёта об уплате налогов.

Выездная налоговая проверка консолидированной группы налогоплательщиков

Стоит отметить, что ничего необычного в выездной налоговой проверке нет. Она проводится в определённые сроки и в том порядке, который предусмотрен Налоговым кодексом. Основными документами в этом случае являются отчёты и декларации, предоставленные ответственным участником консолидированной группы. Если этих бумаг недостаточно, налоговый орган подает запрос о необходимости рассмотрения других документов. С комиссией непосредственно работает только ответственный участник, и результаты проверки также сообщаются ему.

Выездная проверка консолидированной группы налогоплательщиков имеет отличительные свойства:

проверка может проводиться как на территории налогового органа, так и в любой организации, являющейся участником консолидированного объединения;
налоговая служба принимает ответственное решение о проверке;
во время проведения проверки участники формирования могут проводить встречные расследования по налогам, которые не подлежат исчислению;
проверка может продолжаться около двух месяцев, в некоторых случаях срок продлевается до года;
дополнительные документы, которые комиссия попросила предоставить, должны быть поданы не позднее, чем через двадцать дней;
акт о результатах проверки составляется в течение трёх месяцев и вручается ответственному участнику;
если есть нарекания к проведению проверки, ответственный участник имеет право направить письменную жалобу в течение тридцати дней со дня получения акта.

Если в результате проверки были выявлены нарушения или задолженности по уплате налогов, ответственность делится на всех участников, помимо тех случаев, когда выплата не производилась по вине участника, который представил недостоверную информацию.

Предметом выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков не всегда является нарушение. Иногда это просто плановое мероприятие, поэтому не стоит переживать раньше времени.

Ликвидация консолидированной группы

Есть несколько причин, по которым может произойти прекращение деятельности объединения. Рассмотрим основные из них, среди которых:

окончание срока действия или расторжение договора по согласию всех участников;
признание судом недействительности соглашения;
неправильно составленные документы об изменении договора в связи с принятием нового члена группы или выхода из нее старого;
ликвидация или реорганизация ответственного участника;
банкротство ответственного участника.

Если все участники консолидированной группы налогоплательщиков решили добровольно расторгнуть соглашение, то ответственному члену объединения необходимо представить документ о расторжении в налоговый орган. Причём уполномоченные представители всех организаций должны поставить свою подпись.

Кроме этого, нужно отправить в налоговую службу оригинал документа о создании консолидированной группы. Причём эта процедура повторяется, даже если прекращение деятельности объединения основано на решении суда или окончании срока действия. После того как все необходимые документы поступили в соответствующий орган, в течение пяти дней он должен уведомить все налоговые службы, где зарегистрированы участники формирования. Официально датой прекращения существования консолидированной группы является 1 число следующего налогового периода.

Обобщая всё вышесказанное, стоит отметить, что консолидированная группа налогоплательщиков - это объединение юридических лиц, преследующих цель объединить свои расходы и доходы. Это нужно для того, чтобы совокупный налог на прибыль был значительно меньше. Таким образом компании экономят денежные средства, увеличивая прибыль. Чтобы вступить в это объединение, необходимо соответствовать определённым требованиям. В последнее время количество попыток создать консолидированную группу налогоплательщиков увеличилось в несколько раз. Предприятия начинают понимать, что, действуя сообща, можно извлечь выгоду для всех.

Консолидированная группа налогоплательщиков (КГН) - добровольное объединение налогоплательщиков, которые уплачивают налог на прибыль по правилам, близким к установленным для единой организации.

Консолидированную группу налогоплательщиков часто называют сокращенно - КГН.

С 3 сентября 2018 года договоры о создании КГН, а также изменения в договоры о создании КГН регистрации налоговыми органами не подлежат (ст. 3 Федерального закона от 03.08.2018 № 302-ФЗ, Письмо ФНС РФ от 29.08.2018 № СД-4-3/16720@).

Комментарий

Консолидированной группой налогоплательщиков признается добровольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль организаций на основе договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности указанных налогоплательщиков (п. 1 ст. 25.2. НК РФ).

Смысл создания КГН в том, что налог на прибыль исчисляется исходя из совокупного результата всех участников КГН. То есть налог на прибыль исчисляется примерно так, как если бы все участники КГН составляли единую организацию. Это позволяет суммировать прибыли и убытки в рамках одной КГН, что дает выгоду при налогообложении.

Среди всех участников один назначается как ответственный участник КГН. Ответственный участник КГН осуществляет исчисление налога на прибыль по КГН, представление налоговой декларации, уплату налога.

Порядом расчета налогооблагаемой прибыли участниками КГН определен в пунктах 6 и 7 ст. 288 НК РФ.

Понятие о консолидированной группе налогоплательщиков (сокращенно - КГН) было введено с 2012 года федеральным законом от 16.11.2011 N 321-ФЗ. Создание консолидированной группы налогоплательщиков выгодно тем, что внутренние операции (операции между организациями группы) не облагаются налогом на прибыль. Такое объединение платит налог на прибыль как единая организация с системой филиалов (обособленных подразделений). Кроме того, цены сделок между компаниями группы не подлежат налоговому контролю на основании пп. 1 п. 4 ст. 105.14 НК РФ ().

Пример

Группа компаний состоит из двух организаций "А" и "Б". По итогам года налоговая прибыль организации А равна 100 млн. рублей, а у организации Б налоговый убыток 70 млн. рублей.

В обычной ситуации, Организация А должна заплатить налог на прибыль со 100 млн. рублей, а организация Б налог не платит.

В случае, если организации А и Б создали консолидированную группу налогоплательщиков, то для налога на прибыль их налоговый результат суммируется и налог платится с 30 млн. рублей (100 - 70).

Правила создания, порядок уплаты налога на прибыль консолидированной группой налогоплательщиков установлены в главе 3.1. Налогового кодекса России «Консолидированная группа налогоплательщиков».

Участником консолидированной группы налогоплательщиков признается организация, которая является стороной действующего договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, соответствует критериям и условиям, предусмотренным НК РФ для участников консолидированной группы налогоплательщиков (п. 2 ст. 25.2. НК РФ).

Ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков признается участник консолидированной группы налогоплательщиков, на которого в соответствии с договором о создании консолидированной группы налогоплательщиков возложены обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков и который в правоотношениях по исчислению и уплате указанного налога осуществляет те же права и несет те же обязанности, что и налогоплательщики налога на прибыль организаций (п. 3 ст. 25.2. НК РФ).

Документом, подтверждающим полномочия ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков, является договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков, заключенный в соответствии с НК РФ и гражданским законодательством Российской Федерации (п. 4 ст. 25.2. НК РФ).

Консолидированная группа налогоплательщиков создается не менее чем на два налоговых периода по налогу на прибыль организаций (п. 7 ст. 25.2. НК РФ).

Участник консолидированной группы налогоплательщиков вправе добровольно прекратить свое участие в этой группе не ранее чем по истечении пяти налоговых периодов по налогу на прибыль организаций с даты присоединения к этой группе (п. 8.1. ст. 25.5 НК РФ - Федеральный закон от 28.11.2015 N 325-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и статьи 342.4 и 342.5 части второй Налогового кодекса Российской Федерации")

Для того, чтобы создать КГН в налоговый орган представляются и сопровождающие его документы не позднее 30 октября года, предшествующего налоговому периоду, начиная с которого исчисляется и уплачивается налог на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков (п. 7 ст. 25.3. НК РФ).

КНГ в цифрах

На 2013 год было создано 15 консолидированных групп налогоплательщиков (п. 2.7.1. Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов).

КГН применяют такие компании, как Газпром (см. Газпром (2012 и 2011 годы)), Лукоил (см. Лукоил (2012 и 2011 годы)).

КГН ожидает существенное реформирование. В настоящее время образование новых КГН приостановлено Так, установлено, что зарегистрированные налоговыми органами в течение 2014 года договоры о создании консолидированной группы налогоплательщиков, а также изменения в договоры о создании консолидированной группы налогоплательщиков, связанные с присоединением к такой группе новых организаций (за исключением случаев реорганизации участников группы), вступают в силу с 1 января 2016 года (ст. 8 Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ).

В течение 2016 - 2017 годов договоры о создании консолидированной группы налогоплательщиков, а также изменения в договоры о создании консолидированной группы налогоплательщиков, связанные с присоединением к такой группе новых организаций (за исключением случаев реорганизации участников группы), регистрации налоговыми органами не подлежат, а договоры, зарегистрированные налоговыми органами в 2014 - 2015 годах, считаются незарегистрированными (Федеральный закон от 28.11.2015 N 325-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и статьи 342.4 и 342.5 части второй Налогового кодекса Российской Федерации").

Приостановка создания новых КГН связана с тем, что за время своего существования сумма налога на прибыль от КГН существенно снизилась в сравнении с ситуацией до образования КГН.

Недостатки КГН для налогоплательщиков

1) НК РФ запрещает признавать для налогообложения убытки, полученные компаниями группы до их вхождения в КГН (п. 6 ст. 278.1 НК РФ).

То есть, такие убытки, полученные до образования КГН не могут быть признаны в период применения КГН. В случае, если в последующем налогоплательщик выходит из КГН, то такие убытки (полученные до КГН) признаются для налогообложения. При этом срок переноса убытка на будущее, увеличивается на количество лет, в течение которых такой налогоплательщик являлся участником консолидированной группы налогоплательщиков (п. 6 ст. 283 НК РФ).

Убытки, которые участники КГН получили в период действия КГН признаются для налогообложения (п. 6 ст. 283 НК РФ) - см.

2) невозможность формирования отдельных видов резервов, по отношению к другим участникам КГН (по сомнительным долгам в части задолженности одних участников этой группы перед другими участниками такой группы, а также по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в части реализации товаров (работ) другим участникам этой группы).

Условия создания КГН

Право на создание консолидированной группы налогоплательщиков в России имеют только очень крупные налогоплательщики , удовлетворяющие критериям, установленным в ст. 25.2 НК РФ. Так, чтобы получить право на создание КГН должны быть выполнены следующие финансовые условия (п. 5):

1) совокупная сумма НДС , акцизов, налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых должна составлять не менее 10 миллиардов рублей за календарный год, предшествующий году представления документов на создание КГН.

В этой сумме не учитываются суммы налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза.

2) суммарный объем доходов должен составлять не менее 100 миллиардов рублей (по данным бухгалтерской отчетности) за календарный год, предшествующий году представления документов на создание КГН.

3) совокупная стоимость активов должна составлять не менее 300 миллиардов рублей (по данным бухгалтерской отчетности) за календарный год, предшествующий году представления документов на создание КГН.

Все эти три условия должны быть выполнены одновременно. При расчете указанных выше показателей они суммируются по всем организациям которые планируется включить в КГН.

Кроме финансовых, установлены и иные условия для создания КГН, которые также перечислены в ст. 25.2. НК РФ.

Так, для создания КГН необходимо, чтобы доля участия одной организации в уставном капитале другой была не менее 90% (п. 2 ст. 25.2 НК РФ).

Кроме того, ограничения на включение некоторых типов организаций в КГН предусмотрены пунктами 3 и 6 ст. 25.2 НК РФ.

Организация - сторона договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков должна соответствовать следующим условиям:

1) организация не находится в процессе реорганизации или ликвидации;

2) в отношении организации не возбуждено производство по делу о несостоятельности (банкротстве) в соответствии с законодательством Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве);

3) размер чистых активов организации, рассчитанный на основании бухгалтерской отчетности на последнюю отчетную дату, предшествующую дате представления в налоговый орган документов для регистрации договора о создании (изменении) консолидированной группы налогоплательщиков, превышает размер ее уставного (складочного) капитала. Если на момент представления в налоговый орган договора о создании (изменении) консолидированной группы налогоплательщиков срок составления бухгалтерской (финансовой) отчетности на последнюю отчетную дату еще не наступил, то определение размера чистых активов или уставного (складочного) капитала производится на основании бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной на предшествующую отчетную дату.

КГН создается на основании договора, который заключают участники будущей КГН. Этот договор регистрируется налоговым органом, при условии, что все условия для создания КГН выполнены. Договор о создании КГН заключается в соответствии с нормами НК РФ и гражданского кодекса России. Договором определяется ответственный участник КГН, который организует расчет налоговых обязательств и уплату налога на прибыль группой.

Глава 3.1 НК РФ регулирует общие вопросы создания и функционирования КГН (ст. 25.1 - 25.6).

Порядок исчисления налоговых обязательств и уплаты налога на прибыль установлен нормами главы 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций". Так, с татья 278.1.определяет Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками консолидированной группы налогоплательщиков, а статья 321.2. Особенности ведения налогового учета участниками консолидированной группы налогоплательщиков.

Следует отметить, что консолидированная группа налогоплательщиков уплачивает только налог на прибыль, как единая организация. Что касается остальных налогов (например, НДС) , то они исчисляются и уплачиваются каждой организацией группы, как самостоятельным налогоплательщиком.

Особенности налоговых проверок КГН

При проведении камеральной налоговой проверки по консолидированной группе налогоплательщиков налоговый орган вправе истребовать у ответственного участника этой группы копии документов, которые должны представляться с налоговой декларацией по налогу на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков, в том числе относящиеся к деятельности иных участников проверяемой группы. Необходимые пояснения и документы по консолидированной группе налогоплательщиков налоговому органу представляет ответственный участник этой группы (п. 11 ст. 88 НК РФ).

Приложения

Итоги функционирования консолидированных групп налогоплательщиков в 2012 - 2013 годах (раздел I.3 Основных направлений налоговой политики на 2015 год и плановый период 2016 и 2017 годов, Минфин РФ)

3. Итоги функционирования консолидированных групп налогоплательщиков в 2012 - 2013 годах

Анализ основных итогов функционирования консолидированных групп, основанный на расчетах ФНС России, которые, в свою очередь, были произведены на данных, представленных налогоплательщиками по результатам 2013 года, в условиях создания КГН и без учета объединения организаций в КГН, показал, что функционирование КГН привело к следующим изменениям:

росту поступлений налога на прибыль организаций в размере 47,4 млрд. руб. в 76% субъектов Российской Федерации (63 региона);

снижению поступлений налога на прибыль организаций в размере 63,8 млрд. руб. в 24% субъектов Российской Федерации (20 регионов).

При этом анализ оценки влияния прироста или уменьшения поступлений налога на прибыль организаций от создания КГН в бюджеты регионов показал, что 74,0% уменьшений поступлений (47,2 млрд. руб.) приходится на 4 субъекта Российской Федерации. В свою очередь, прирост поступлений в аналогичном размере (47,4 млрд. руб.) получили бюджеты 63 регионов.

Анализ степени влияния создания КГН на поступление налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, приведен в Таблице 11.

Поступления в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации в результате создания КГН снизились на 16,4 млрд. руб., что привело к снижению поступлений по налогу на прибыль организаций, зачисляемых в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации на 0,94%, а общие доходы субъектов Российской Федерации в результате создания КГН снизились на 0,25%.

Таблица 11

Изменение поступлений налога на прибыль организаций

в связи с созданием КГН в общей сумме поступлений налога

на прибыль организаций по субъектам Российской Федерации

Диапазон уд. веса изменений	Увеличение		Снижение
Диапазон уд. веса изменений	Количество субъектов РФ	Сумма поступлений, млрд. руб.	Количество субъектов РФ	Сумма поступлений, млрд. руб.

в том числе:


от 3% до 10%
от 10% до 30%
от 30% и выше

При анализе изменений поступлений налога на прибыль организаций в связи с созданием КГН в общей сумме поступлений налога на прибыль организаций по субъектам Российской Федерации за 2013 год по сравнению с аналогичным периодом 2012 года наблюдается тенденция снижения общей суммы поступлений (на 9,9%) по регионам, получившим положительный результат от создания КГН, при одновременном снижении количества таких регионов (на 3,1 %).

Одновременно необходимо отметить, что по данным Казначейства России поступления по налогу на прибыль организаций в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации за 2013 год по сравнению с аналогичным периодом 2012 года сократились на 260,2 млрд. рублей, из которых на долю КГН приходится всего 6,3%.

Таблица 12

Динамика изменений поступлений налога

на прибыль организаций в связи с созданием КГН

в общей сумме поступлений налога на прибыль организаций

по субъектам Российской Федерации в 2012 - 2013 годах

Диапазон уд. веса изменений

Увеличение

Снижение

Количество субъектов РФ, ед.

Сумма поступлений, млрд. руб.

Количество субъектов РФ, ед.

Сумма поступлений, млрд. руб.

отклонение, %

в том числе:

от 3% до 10%

от 10% до 30%

от 30% и выше

Отмечаем, что действующий режим КГН привел к сложностям при прогнозировании бюджетных доходов на уровне отдельного субъекта Российской Федерации, а также создал возможности для неожиданного снижения доходов бюджета субъекта, в котором расположены прибыльные предприятия, в случае получения крупных убытков налогоплательщиками в других регионах.